Ci troviamo nuovamente ad affrontare la disciplina dell’esenzione
Imu sui terreni condotti e/o posseduti da imprenditori agricoli e coltivatori. Analizziamo
però l’intera materia partendo da quelli che sono i cardini normativi che hanno
dato vita a tutto l’iter legislativo che negli ultimi anni ha contribuito a riempire
ed affollare le aule delle Commissioni tributarie.
La legge 5 marzo 2001, n. 57 recante “Disposizioni in materia di apertura e regolazione dei mercati”,
collegato alla manovra di finanza pubblica per il 2000, sancisce al Capo II la
previsione di una delega al Governo finalizzata alla modernizzazione del settore dell’agricoltura, delle foreste, della
pesca e dell’acquacoltura. Questo è senza alcun dubbio il punto dal quale partire
per un’analisi normativa e strutturale che ci proponiamo di affrontare nelle
righe che seguono.
Così sono tre i decreti legislativi che hanno fatto seguito
a questa previsione, tutti pubblicati nel Suppl. Ord. n. 149 alla G.U. n. 137
del 15 giugno 2001:
1) Il D. Lgs. 18 maggio 2001, n. 226: Orientamento e
modernizzazione del settore della pesca e dell'acquacoltura, a norma
dell'articolo 7 della legge 5 marzo 2001, n. 57.
2) Il D. Lgs. 18 maggio 2001, n. 227: Orientamento e
modernizzazione del settore forestale, a norma dell'articolo 7 della legge 5
marzo 2001, n. 57.
3) Il D. Lgs. 18 maggio 2001, n. 228: Orientamento e
modernizzazione del settore agricolo, a norma dell'articolo 7 della legge 5
marzo 2001, n. 57.
Al D.Lgs. n.
228 del 2001 ha fatto seguito il D. Lgs. 29 marzo 2004, n. 99, successivamente
modificato dal D. Lgs. 15 giugno 2005, n. 101, il quale ha portato rilevanti
novità che noi ricondurremo a quelle che appaiono più significative per la
nostra analisi:
a) ha
introdotto nel nostro ordinamento la figura dell´ “imprenditore agricolo professionale (IAP)”, che ha sostituito la
previgente figura di "imprenditore agricolo a titolo principale", al
fine dell´applicazione della normativa relativa al settore agricolo;
b) ha esteso tale qualifica anche alle società,
e ha affidato alle Regioni l’accertamento e la certificazione del possesso dei
requisiti per accedere alle provvidenze previste dalla normativa statale in
materia di agevolazioni fiscali e previdenziali.
E’ inoltre
con questa ultima revisione che si conclude la riforma agricola in coerenza con
la politica agricola dell’Unione Europea.
Dunque, il
decreto legislativo n. 228 del 2001 ridefinisce, all’articolo 1, comma 1, la
nozione civilistica di imprenditore
agricolo, sostituendo l’articolo 2135 del Codice civile. Secondo il nuovo
articolo 2135: "1. E' imprenditore agricolo chi esercita una delle
seguenti attività: coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali
e attività connesse. 2. Per coltivazione del fondo, per selvicoltura e per
allevamento di animali si intendono le attività dirette alla cura ed allo
sviluppo di un ciclo biologico o di una fase necessaria del ciclo stesso, di
carattere vegetale o animale, che utilizzano o possono utilizzare il fondo, il
bosco o le acque dolci, salmastre o marine. 3. Si intendono comunque connesse
le attività, esercitate dal medesimo imprenditore agricolo, dirette alla manipolazione,
conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione che abbiano
ad oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del
bosco o dall'allevamento di animali, nonchè le attività dirette alla fornitura
di beni o servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse
dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata, ivi
comprese le attività di valorizzazione del territorio e del patrimonio rurale e
forestale, ovvero di ricezione ed ospitalità come definite dalla legge".
Con la nuova
definizione di imprenditore agricolo il legislatore ha, dunque, inteso
ricomprendere nell’area dell’impresa agricola ogni attività basata sullo
svolgimento di un intero ciclo biologico ovvero di un fase essenziale del ciclo
stesso.
Nell’ottica
di completamento del processo di modernizzazione del comparto agricolo, si fa
strada l’introduzione nel nostro ordinamento della figura, di derivazione
comunitaria, dell’“imprenditore agricolo
professionale”. L’imprenditore
agricolo professionale (IAP) “colui il quale, in possesso di conoscenze e
competenze professionali ai sensi dell'articolo 5 del regolamento (CE) n.
1257/1999 del Consiglio, del 17 maggio 1999, dedichi alle attività agricole di
cui all'articolo 2135 del codice civile, direttamente o in qualità di socio di
società, almeno il cinquanta per cento del proprio tempo di lavoro complessivo e
che ricavi dalle attività medesime almeno il cinquanta per cento del proprio
reddito globale da lavoro”.
Dunque due
sono i requisiti essenziali:
a) che venga dedicata all’attività agricola almeno
il 50% del proprio tempo di lavoro
complessivo;
b) che si ricavi dalle attività svolte almeno il 50% del proprio reddito globale da
lavoro.
Nell’intento di superare le precedenti interpretazioni che
limitavano il riconoscimento della qualifica di imprenditore agricolo alla sola
persona fisica, la legge di orientamento 5 marzo 2001 n. 57 e le disposizioni
di cui all’art. 10 del D. Lgs. n. 228/2001, hanno esteso tale riconoscimento
anche alle persone giuridiche. L’articolo 1, comma 3 del D. Lgs. n. 99/2004 ha
previsto le seguenti condizioni affinchè le società vengano considerate
imprenditori agricoli professionali:
a) nel caso di società di persone, qualora almeno un socio
sia in possesso della qualifica di imprenditore agricolo professionale (per le
società in accomandita la qualifica si riferisce ai soci accomandatari);
b) nel caso di società cooperative, ivi comprese quelle di
conduzione di aziende agricole, qualora almeno un quinto dei soci sia in
possesso della qualifica di imprenditore agricolo professionale;
c) nel caso di società di capitali, quando almeno un
amministratore sia in possesso della qualifica di imprenditore agricolo professionale.
Analizzata tale condizione vediamo come per analogia
devono considerarsi parte delle agevolazioni inerenti i fondi coltivati anche
tali categorie, a dar forza a tale tesi interviene la Commissione tributaria regionale
dell’Emilia Romagna con la sentenza 1835/1/2017.
Innanzitutto l’articolo 13, comma 2, del Dl 201/2011 dispone
che, ai fini Imu, i soggetti che usufruiscono delle agevolazioni relativamente
ai terreni sono anche gli Iap di cui all’articolo 1 del Dlgs 99/2004 iscritti
nella previdenza agricola. Tale norma come ampiamente descritto annovera anche
le società. La questione sollevata da un Comune emiliano nel ricorso
scaturente la sentenza citata, consisteva nel limitare le agevolazioni alle
sole persone fisiche, in quanto sono le uniche che possono essere iscritte in
una gestione previdenziale.
In effetti relativamente all’Ici era così, in quanto la
norma interpretativa contenuta nell’articolo 58 del Dlgs 446/97 limitava le
agevolazioni alle persone fisiche iscritte nella previdenza agricola ai fini
assicurazione per la invalidità e vecchiaia. Però si deve considerare che la
norma sull’Imu richiama l’articolo 1 del Dlgs 99/2004 citato in precedenza, il
quale contempla anche le società che possono ottenere la qualifica di Iap
qualora l’oggetto sociale come su detto preveda l’esercizio esclusivo delle attività agricole
Secondo la prassi del Mef le società agricole con la
qualifica di Iap possono usufruire delle agevolazioni in materia di Imu sui
terreni, a condizione che la persona fisica che attribuisce la qualifica alla
società sia iscritta nella previdenza agricola. Nello specifico i giudici
emiliani hanno confermato l’applicazione dei benefici. Nella sentenza viene
anche apprezzata l’ipotesi di incostituzionalità che si verificherebbe in caso
di limitazione dei benefici alle sole persone fisiche. Anche la Cassazione con
l’ordinanza 375/2017 ha parificato le società in possesso della qualifica di
Iap alle persone fisiche. Ovvio è che la sentenza della Commissione assume
particolare rilevanza proprio perché dal 2016 i titolari della qualifica di
coltivatore diretto o Iap, con iscrizione nella gestione previdenziale, sono esenti da Imu sui terreni coltivati
direttamente.
